文｜方媛，大华银行（中国）有限公司交易银行部高级副总裁

来源｜《财资中国|财富风尚》2016年9月刊

跨境资金池及“营改增”新规

跨境双向人民币资金池是指跨国集团根据企业经营和管理需要，在境内外非金融成员企业之间开展的跨境资金的余缺调剂和归集的业务，属于企业集团内部的经营性融资活动。

建立跨境双向人民币资金池若只着眼于银行的产品技术方案是完全不够的，企业集团还需要充分了解现行的政策法规，结合自身需要合理规划。

自中国人民银行发文允许跨境人民币资金池试点以来，跨境人民币资金池范围基本在全国范围内铺开，而作为我国金融试点的自贸区也逐步加入人民币跨境使用政策中。2016年4月，中国人民银行广州、深圳、厦门、天津分行相继发布关于所辖自贸区扩大人民币跨境使用的通知。此外，2016年3月，财政部、国家税务总局发布《关于全面推行营业税改征增值税试点的通知》，全面实行营改增。这两个政策的发布对企业跨境双向人民币资金池有极大影响。

跨境资金池版本比较

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通过比较，我们可以看出，上海自贸区版对企业的要求相对较低，而且目前没有流入流出额度限制，也不需要事前审批，较全国版和其他自贸区版具有更大的灵活性；其次，其他自贸区版相比全国版，对企业的要求相对较低，额度相对提高，但是需要同时控制净流出额。

全国版和其他自贸区版都有额度控制，额度上限是由应计所有者权益与宏观审慎政策系数的乘积来确定的，央行可以根据宏观经济形势和信贷调控等需要进行动态调整。（资金池应计所有者权益是境内成员企业的所有者权益与跨国企业集团的持股比例的乘积。）

在资金来源上，上海自贸区版要求参与归集的人民币资金应为企业自生产经营活动和实业投资活动产生的现金流，融资资金不得入池，同时在资金使用上应以满足企业自身经营和管理的需要为原则。全国版和其他自贸区版则明确要求人民币专用存款账户内资金不得投资有价证券、金融衍生品以及非自用房地产，不得用于购买理财产品和向非成员企业发放委托贷款。

根据法规，跨国企业集团可以按照自身需要，在全国版和自由贸易试验区版相关政策下分别设立跨境双向人民币资金池，但是同一境内成员企业只能加入一个资金池。

从2016年4月起，在跨境双向人民币资金池为“净流出”（累计流出大于流入）的状态下，如企业确有需要的，可向委托银行出具承诺书，承诺其资金流出后是用于经常项下的支出，委托银行根据展业三原则审核贸易真实性并留存审核材料后可为企业办理资金池净流出。因跨境双向人民币资金池在我国尚属新兴业务，建议企业在实际操作中咨询相关主管部门和合作银行以获取最新政策。

“营改增”下的跨境税务管理

与境内资金池相比，跨境资金池的税务处理需要兼顾国际化政策差异，新规下的跨境双向人民币资金池涉及的税种主要包括四类：印花税、增值税、企业所得税及预提所得税。

印花税

印花税，是指以经济活动中签立的各种合同、产权转移书据、营业账簿、权利许可证照等应税凭证文件为对象所征的税。根据《中华人民共和国印花税暂行条例》规定跨境人民币双向资金池，银行及其他金融组织和借款人（不包括银行同业拆借）所签订的借款合同，按借款金额的万分之零点五贴花，纳税义务人为立合同人。

根据《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发〔1991〕155号）文件规定，凡委托金融单位贷款，金融单位及使用单位签订的借款合同应按规定贴花。在代理业务中，代理单位与委托单位之间签订的委托代理合同，凡仅明确代理事项、权限和责任的，不属于应税凭证，不贴花。根据上述规定，在委托贷款协议中，应当由银行与借款方分别就贷款金额按照“借款合同”税目计税贴花，委托方由于不是借款合同的当事方，可以不贴花。

由于资金池业务中存在着双向委托贷款关系，所有的参与企业都可能是委托贷款的提供者或委托贷款的需求者，为简化手续，目前市场上一般采用循环贷款额度来约定资金池存续期内每个参与企业可以使用的循环授信额度。

因此，所有的参与方（包括银行），在签订资金池主协议时，都应该按协议规定的循环贷款额度计税贴花，如主办企业或成员企业之间未偿还的委托贷款余额超出协议规定的循环贷款额度，则需补贴印花税。

企业所得税

企业所得税是指对境内的企业（居民企业及非居民企业）和其他取得收入的组织以其生产经营所得为课税对象所征收的一种所得税。《企业所得税法》规定居民企业所得税税率为25%，非居民企业所得税适用税率为20%，《企业所得税法实施条例》对借款利息的企业所得税税前扣除有明确规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分准予扣除。

另外，由于集团公司中各子公司属于关联企业，借款利息在所得税扣除时还应按《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关政策问题的通知》（财税〔2008〕121号）的规定，符合“其接受关联方债权性投资与其权益性投资的比例”的要求（金融企业规定比例为5∶1跨境人民币双向资金池，其他企业为2∶1），超过规定比例支付的利息不得在发生当期和以后年度扣除。

增值税

根据国家税务总局2016年3月颁布的《营业税改征增值税试点实施办法》（以下简称为《实施办法》）的附件“销售服务、无形资产、不动产注释”第一部分第五条，金融服务是指经营金融保险的业务活动，其中包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让，其中的贷款服务是指将资金贷与他人使用而取得利息收入的业务活动，各种占用、拆借资金取得的收入应按照贷款服务缴纳增值税，资金池项下不同法人之间的委托贷款利息属于各种占用、拆借资金取得的利息及利息性质的收入，应当缴纳增值税。

根据《实施办法》第三章第十五条的规定，金融服务的增值税税率是6%，根据一般计税方法的应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。资金池项下的委托贷款利息收入是委托贷款出借方的利息收入，由此产生的销项税应与企业所要缴纳的销项税合并计算当期的销项税，在扣除当期的合并进项税以后向税务机关缴纳增值税。

同时，根据《实施办法》第四章第二十七条规定，贷款服务的进项税额不得从销项税额中抵扣，即资金池账户借入委托贷款所支付的利息和获得的增值税发票是不可以作为进项税抵扣。由此可见，委托贷款利息收入依然需要应税，目前一些银行所提供的税负优化清扫模式如水平清扫、按需清扫等，依然能够在一定程度上帮助企业优化税负。

在36号文的附件三《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》中还明确了四十种免征增值税的情形，其中提及，在统借统还业务中，企业集团或企业集团中的核心企业以及集团所属财务公司按不高于支付给金融机构的借款利率水平或者支付的债券票面利率水平，向企业集团或者集团内下属单位收取的利息，在营改增的过渡期是免征增值税的。统借方向资金使用单位收取的利息，高于支付给金融机构借款利率水平或者支付的债券票面利率水平的，应全额缴纳增值税。

然而统借统还的认定需要满足一定的条件，包括统借方、用款方、资金来源及利率等限定，企业需在实际操作中咨询相关税务机关确认是否满足相关条件以享受免税政策。

预提所得税

预提所得税是指一国政府对没有在该国境内设立机构的外国公司、企业和其他经济组织从该国取得的股息、利息、租金等所得，实行由支付方按支付金额扣缴所得税的制度。由于跨境资金池涉及跨境资金转移，企业因此可能需要为跨境利息支付承担较高的预提所得税。许多国家和地区都对跨境利息支付提取利息预提所得税，但也有少数国家和地区没有利息预提所得税。

从境外借入资金产生的利息支付需要考虑境内缴纳的预提所得税，《企业所得税法实施条例》第九十一条第一款规定：非居民企业取得企业所得税法第二十七条第（五）项规定的所得，减按10%的税率征收企业所得税。因此，目前境内缴纳的预提所得税的税率为10%，根据不同国别是否可享受税收协定待遇的优惠税率则需咨询相关税务机关确认。同时，对外借出资金产生的利息收入需要考虑境外缴纳的预提所得税，参考境外参与公司所在国的预提所得税税率及是否有税收优惠政策等多种因素。

作者简介：方媛，大华银行（中国）有限公司交易银行部高级副总裁。从事现金管理产品研发和管理工作十多年，在流动性管理，资金结算，电子渠道等专业领域有较多研究，具有非常丰富的产品开发、管理和实施经验。

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